税收优惠的国际协调

税收优惠政策国际协调是维护世界经济秩序和完善各国税制的重要环节。如果国家税收优惠政策各行其是，不进行国际间协调，实践证明将造成下述后果：削弱税收优惠政策的有效性；扭曲国际竞争，扰乱经济秩序；制约国内税收政策的执行。
1、税收优惠政策国际协调所涉及的主要内容及其一般模式
(1)税收优惠政策国际协调具有全方位的特征，其涉及构成税收制度要素的主要方面
税收优惠政策国际协调的内容可分为三大类：一是税种协调，二是税率协调，三是减免协调。可供进行国际协调的税种，一般具有涉外关联性强、利益直观性强以及流动性强的特征。例如关税、公司所得税、个人所得税等。由于税率是税收利益的集中体现，所以各税种的国际协调，实质往往是税率协调。税种和税率的国际协调要受到国内税法的制约，而税收减免具有灵活性，在国际协调中可以起到各国税收利益调整和补充的作用。下面以关税和公司所得税为例进一步了解税收优惠政策国际协调的主要内容。
①关税税收优惠政策的国际协调
关税是世界各国最早采用的涉及税种，其通用性远超过其它任何税种，具有典型的世界性。关税协调政策核心是优惠关税协调，即各国之间经过税收协调，根据不同的国际关系，制定出不同的关税优惠待遇，以体现互惠互利原则，促进共同利益的发展。优惠关税有三种形式：
第一，特定优惠关税是一种指定享受国的关税。最有影响的特定优惠关税是洛美协定国家之间的特惠制，它是欧共体向参加协定的非洲、加勒比和太平洋地区的发展中国家单方面提供的特定优惠关税。
第二，普遍优惠制是发达国家对从发展中国家或地区输入的产品，特别是制成品和半制成品，普遍给予优惠关税待遇的一种制度。
第三，最惠国待遇是缔约国中的一方现在和将来给予任何第三国的优惠待遇自动适用于另一方。
②公司所得税税收优惠政策的国际协调。
公司所得税是直接税的主要形式，在国际税收领域，公司所得税的特征代表了其它直接税的共同作用。对跨国所得和资产课税一直是各国影响国际投资的重要工具。发达国家和发展中国家均有吸引外资的税收优惠，这些税收鼓励方法一般包括减税、免税、延期纳税、降低税率、定期减免、加速折旧、投资减免、再投资退税、股利汇出免税、允许费用扣除、留取投资备用金等多种形式。这些优惠措施能否最终达到鼓励或吸引外国投资的效果，关键还在于投资国和东道国之间在税收优惠政策方面能否协调一致，这种协调的最好形式是签署双边税收协定。
(2)税收优惠政策国际协调按其协调程度的高低，一般可分为三种模式，即协商模式、趋同模式和一体化模式
①协商模式：指在各协调国不改变其本国的税收基本制度前提下，仅就各国的税收征收方法和税收优惠进行协商以达成共识。协商模式的基本特点是不触动各缔约国的税收制度，缔约国可在相当程度上保留各自的财政主权，自主决定各自税收制度的基本要素，如税种、税基、税率，不必要求各缔约国限制其税收制度之间的差异特征。由于协商模式允许各国保留其税收制度的差异，易为国际社会所接受。协商模式的主要形式是国际税收协定。国际税收协定可以较灵活地用于处理缔约方之间贸易关系涉及的特定税收问题。比如在促进欠发达国家经济发展方面，通过缔约国之间的税收协调在经双方确定的国际税收协定中，使得资本输出国对欠发达国家为吸引外资流入采取的税收优惠措施加以确认和保证，使这部分税收优惠所得不至于被输出国的税制所吸收掉。
②趋同模式：指各有关国家通过某些共同规则或国际惯例的约束作用，使各自的税收制度具备某些相同或相似的特征。趋同模式的特点是税制模式的统一性和税收征管的相似性。可见，趋同模式的协调程度要比协商模式高一些，因为协商模式不要求消除或减少各国间税制的差异，只要求协商解决由这些差异引起的冲突；趋同模式则要求在某些方面消除这些差异，如要求各国制定某些税种，税率和计税方法以及税收优惠等方面大致相似的税收政策。趋同模式的形式，可以通过国与国之间的协商途径，也可以通过某些国际性机构的有意识的安排。世界贸易组织即是一个致力于促进税收趋同的机构，比如在税收优惠方面，该组织的成员国均需按规定去给予和享受既定形式和程度的税收优惠。
③一体化模式：是税制国际化协调的最高级形式。这种模式的严格形式要求各有关国家之间的税收制度框架完全相同，不存在任何差别。作为税收一体化的过渡形式，不太严格的一体化模式亦要求在税制结构中的部分税种、税基、税率、计税方法以及税收优惠达到完全相同。
上述三种模式显然为税收优惠政策国际协调奠定了可供操作的基础。因此，最有效的税收优惠政策国际协调途径是通过有关国家之间的联合协定和合作性组织去履行和实施的。现行的税收优惠政策国际协调途径有三个，即国际税收协定、区域税收同盟和世界贸易组织。
国际税收协定是主权国家为了协调相互之间的税收关系和处理税务方面的问题，按照对等原则，通过谈判所缔结的一种协议或条约。国际税收协定是国际间税收协调的重要组成部分，其基本出发点是协调缔约国之间的税收利益分配关系，减轻跨国纳税人的税收负担，增进国际经济交流。在税收优惠政策的国际协调方面，国际税收协定中规定的税收饶让抵免条款，使税收优惠措施真正发挥其鼓励投资作用。另外，为防止跨国纳税人通过滥用税收协定的方式获取税收协定中缔约国双方对其居民相互提供的税收优惠待遇，可通过签订双边税收协定及附加条款进行防范。
区域税收同盟是指区域经济集团成员国相互协调其税收政策，用以促进各成员国的经济发展和贸易水平。区域经济集团按其层次可分为五类，即自由贸易区、关税同盟、共同市场、货币同盟和经济政治同盟，所有形式的区域经济同盟均涉及税收优惠政策的国际协调问题。
世界贸易组织作为一种多边贸易协调机制，从全球范围内对各国的税收政策加以协调。世界贸易组织所确定的多边贸易规则现已成为国际社会广为接受的共同规则，世界贸易组织所涉及到的税收优惠政策国际协调问题主要表现在三个方面：第一，最惠国待遇和国民待遇原则。最惠国待遇原则要求一国对特定的外国产品在进出口方面的税收待遇一视同仁；国民待遇原则要求一国内部的税收优惠待遇自动地由外国纳税人同等享受。第二，关税减让规定。关贸总协定要求缔约方通过谈判达成关税减让。第三，出口产品税收减让。关贸总协定规定国际贸易货物进入别国市场的价格应是无税价格。
2、中国在税收优惠政策国际协调方式的实践和发展思路
中国经济体制改革20年来，外向型经济得到长足发展，国内外经济相互渗透已成为客观现实。在此情形下，税收优惠政策从单纯考虑国内需求向兼顾国际经济需求方面发展。对此应当有充分认识，否则，制定税收优惠政策的良好动机将与实际结果相抵触，形成经济国际化进程的障碍。在改革开放初期，为吸引外资和先进技术，中国在涉外税制中规定了许多税收优惠政策，并且设立了一批享有特殊税收优惠的经济特区和开发区。实践证明，这对中国外向型经济发展起到了积极促进作用。进入80年代，随着经济国际交往的增多，中国开始与外国政府签订国际税收协定，相互在税收优惠等领域进行合作与协调。然而，中国在税收优惠政策国际协调方面还远远滞后于对外经济和国际交流的发展，主要表现在下述两个方面：
(1)税收优惠过多且不透明，增加了国际协调的难度
根据1994年新税制的规定，内资和外资企业享有不同的税收优惠，特别是外资企业的税收优惠，不仅有中央政策，而且有地方政策。实际上外资企业虽可在中国经商中得到因税收减让的好处，可是外国政府若不予税收饶让，则其税收优惠并没有什么实质性益处。改革之初，小规模外资公司可以从国内政策不完备中得到一系列好处，可国际跨国公司就不可能在其诱人的税收优惠政策不经国际协调条件下贸然进入国内。对国内公司而言，虽然法律文件中的税收优惠条款不多，但各级政府税务部门颁布的税收补充规定繁多，这种情况不仅对公平市场竞争制造了障碍，而且因与国际通行税务方法的差别，导致在税收优惠政策方面很难协调一致。
(2)税收优惠政策国际协调的形式过于单调，范围过于狭窄
在税收优惠国际协调领域，中国只是在国际税收协定方面有所介入。迄今为止中国已与30多个国家签订了双边税收协定，这在与中国有邦交的100多个国家中所占比例还太低。因此说，中国的税收优惠政策协调的国际交流和参与还不能满足和适应经济国际化的要求。
国际货币基金组织认为，一个较好的税收制度应符合以下三个条件：
第一，税种少而精，一般包括以下几类税种，即进口税、货物税、一般销售税、个人所得税和财产税；
第二，税率档次不宜多，边际税率不宜过高；
第三，税收优惠和税收减免尽量少。根据中国经济与世界经济日益融合的发展趋势，显而易见，中国的税收制度也应逐步与国际惯例靠拢。
世界各国税制的趋同将是一个发展的必然结论，为达此目标，中国税收优惠政策的国际化协调步伐应当加快。首先，在签署国际税收协定方面，一要增加协定国的数量，争取在较广泛的范围内运作税收优惠协调的互动网络，促进中国经济运行全面驶入国际经济的轨道；其次，积极地、尽快地加入国际贸易组织，争取在关税优惠方面取得实质性且永久性的互惠待遇，促进中国对外贸易快速稳定发展以及国民经济水平层次的提高；再其次，与周边和亚洲国家(地区)就有关区域经济合作课题进行充分协商，力求组建类似于区域关税同盟性质的组织，通过区域内地区和国家的税收联盟，减少相互间的税收利益摩擦，并且形成大体税制趋同以联合一道参与国际竞争。
当然，税收优惠政策国际协调仅是因各国税收利益冲突而出现的战术对策，其终极目标必然是国家税收制度的一体化，税收优惠政策的国际协调是随各国税制的存在而存在，也必将随全球税收一体化的出现而消亡。因此，不仅要全面地认识税收优惠政策的历史时效性，而且应当积极地将税收优惠看作是个税收协调工具，而非是一项税收政策目标，充分发挥其在税收制度建设中的过渡作用。这一前瞻性思路的确立，无疑有助于中国经济国际化的进程，有利于中国宏观税制的建设。
优惠方式
《中华人民共和国企业所得税》第二十五条：国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠。
企业所得税优惠可以分为直接优惠方式和间接优惠方式。 直接优惠方式是一种事后的利益让渡，主要针对企业的经营结果减免税,优惠方式更加简便易行，具有确定性，它的作用主要体现在政策性倾斜、补偿企业损失上。从长期来看。直接优惠是降低税率或对企业经营结果的减免税，容易导致政府税收收入的减少。
直接优惠方式包括税收减免、优惠税率、再投资退税等. 间接优惠方式是以较健全的企业会计制度为基础的，它侧重于税前优惠，主要通过对企业征税税基的调整，从而激励纳税人调整生产、经营活动以符合政府的政策目标。间接优惠方式中加速折旧、再投资的税收抵免两种方式具有更为显著的优点，即这两种优惠方式可以更有效的引导企业的投资或经营行为符合政府的 政策目标，鼓励企业从长远角度制定投资或经营计划。间接优惠是前置条件的优惠方式，管理操作比较复杂。
间接优惠方式主要以税收扣除、加速折旧、准备金制度、税收抵免、盈亏相抵和延期纳税等。
其他
一. 流转税
1．对因税改增加税负的退税返还问题
凡是1993年12月31日以前已批准成立的外商投资企业，由于改征增值税、消费税、营业税而增加税负的，经企业申请，税务机关批准，在已批准的经营限内或没有经营限的，最长不超过5年，退还其因税负增加而多缴的税款。
2．出口货物的免税问题
除国家另有规定者外，外商投资企业生产的货物直接出口的，免征增值税和消费税。
3．投资进口的资本货物免税问题
1996年4月1日，新批准设立的外商投资企业投资总额内进口的设备和原材料，一律按法定税率征收关税和进口环节税。1996年 3月31日前已依法批准设立的外商投资企业，在规定的宽限内可继续享受减免关税和进口环节税的优惠，即对投资总额在3000万美元（含3000万美元，不包括1995年12月28日之后追加的投资）以上的项目进口的设备和原材料，1997年12月31日前仍按原规定执行。
二. 个人所得税
对在中国境内的外商投资企业和外国企业工作的外籍个人，应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍人员，提高个人所得税费用扣除标准，在扣除费用800元的基础上，附加减除费用3200元。
三.企业所得税
1．生产性外商投资企业税收优惠
生产性外商投资企业，除了属于石油、天然气、和稀有金属、贵重金属资源开采项目的，由国务院另外规定以外，实际经营限在十年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。对从事农业、林业、牧业和设在经济不发达的边远地区的外商投资企业，在依照规定享受“二免三减半”所得税优惠待遇满后，经企业一年和第二年免征国务院税务主管部门批准，在以后的十年内继续按应纳税额减征15%至30%的企业所得税。
2．对设在老市区的生产性外商投资企业，减按 24%的税率征收企业所得税。
其中，属于技术密集型项目，或者外商投资在3000万美元以上、回收投资时间长的项目，或者属于能源、交通、港口建设项目的，报经国家税务总局批准后，可减按15%的税率征收企业所得税，并免征地方所得税。
3．高新技术产业开发区
对设在高新技术产业开发区的被认定为高新技术企业的外商投资企业，减按15% 的税率征收企业所得税。其中，被认定为高新技术企业的生产性外商投资企业，实际经营在十年以上的，可以从获利年度起第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。
4．产品出口企业和先进技术企业税收优惠
对外商投资兴办的产品出口企业，在按照税法规定减免企业所得税满后，凡当年企业出口产品产值达到当年企业产品产值70%以上的，可以减半征收企业所得税。其中属于已经按15%的税率缴纳企业所得税的，可以减按10%的税率征收企业所得税。对先进技术企业，免征地方所得税3年。
5．再投资税收优惠
外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办外商投资企业，经营期不少于5 年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税的40%税款。如果直接再投资兴办、扩建产品出口企业或者先进技术企业的，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款；再投资不满5 年的，应当缴回已退的税款。
利用外资的土地政策
1．取得土地使用权的方式
(1)实行国有土地使用权有偿有的土地使用制度。出让方式主要有拍卖、招标、协议三种。
(2)对从事基础设施、公益事业、能源、交通、水利等项目开发的，其用地可按划拨方式供应。
(3)对从事农、林、牧、渔业开发项目的，其用地可按租赁方式供应。
(4)与乡镇、村集体企业进行工业、农、林、牧、渔等开发项目合作，经批准中方集体经济组织也可以土地作价入股方式供应土地。
(5)到境外上市股票的股份制企业，其土地使用权可由国家向企业出让、作价入股或租赁提供。
2．按出让方式供应土地，其土地使用权出让最高年限为：居住用地70年；工业用地50年；教育、科技、文化、卫生、体育用地50年；商业、旅游、娱乐用地40年；综合或者其他用地50年。
3．成片开发土地的优惠
(1)对外商成片土地开发经营，形成“五通一平”、“七通一平”建设用地，并在开发区域内举办生产性项目，建设能源、交通、港口和与其配套的社会公益事业，土地使用权出让金标定地价的一定比例给予优惠。对于形成工业用地和其他用地条件的，即可进行土地使用权转让。
(2)外商可以在成片开发土地范围内，根据规划进行建设并经营自备电站、热力站、水厂等生产、生活公共设施，也可以交地方公用事业企业经营。公共设施能力有富余，需要供应区域外或者需要与区域外设施联网运行的，投资者也可以与地方公用事业单位按国家有关规定签订合同进行经营。
4．产品出口企业和先进技术企业土地优惠
(1)对产品出口企业和先进技术企业的场地使用费，凡开发费和使用费综合计收的地区，为每年每平方米 5至20元，凡开发费一次性计收或者上述企业自行开发场地的地区，使用费最高为每年每平方米3元。对先进技术企业，经批准，可免收场地使用费5年，对当地企业出口产品产值占当年企业产品产值60%以上的企业，可免收场地使用费 5年。对外商投资企业的基础设施，只收增容的实际工程费。
(2)对台湾投资者兴办的产品出口企业和先进技术企业在其经营内第一年至第十年免收土地使用费。
利用外资关税的政策
1．机器设备及其他物料：
(1)中外合资企业进口下列货物，免征关税及增值税：（1996年 3月31日前批
准企业适用）按照合同规定作为外国合营者出资的机器设备、零配件和其他物料（
其他物料指建厂以及安装、加固机器所需材料）；以投资总额内的资金进口的机器设备、零部件和其他物料；以增加资本进口的国内不能保证生产供应的机器设备、零部件和其他物料。
(2)外资企业进口第(1)条的货物以及生产管理设备，免征关税和增值税。
(3)中外合作经营的商业、饮食业、照相业和其他服务业、维修中心、职工培训、客货汽车运输、近海渔业捕捞以及其他进行进口的货物，除国家另有规定者外，应当照章征收进口关税和增值税。
2．交通工具
外商投资企业进口办公用车、生产用车、常驻人员自用轿车及其维修用零部件，照章征税。非公路用自卸车、抢修车、救火车、道路清洁车等特殊用途的机动车仍可免税进口。　国家指定大连港、天津新港、上海港、黄浦港、满州里、深圳皇岗6个口岸为整车进口口岸。
3．进口料件和出口成品：
(1)外商投资企业为履行产品出口合同所需进口的原材料、燃料、散件、零部件、元器件、配套件、辅料和包装物料，进口时予以保税，加工产品出口后海关予以核销结案。
(2)外商投资企业为履行产品出口合同进口直接用于加工出口产品而在生产过程中消耗掉的、数量合理的触媒剂、催化剂、磨料、燃料等，免征进口关税和增值税。
(3)外商投资企业为履行产品出口合同而在生产过程中产生的副次品、边角余料转为内销时，经海关核查批准后，予以酌情补税，对于确实没有使用价值的废品可免予补税
(4)外商投资企业经贸主管部门批准进口供加工内销产品的料、件，应当在进口时照章征税。
(5)外商投资企业出口自产产品，除限制出口商品或国家另有规定者外，免征出口关税。利用外资外汇的管理政策
1．允许外商投资企业自由选择外汇指定银行和境内外资银行开立现汇帐户，保留现汇，外商投资企业正常经营范围内的外汇支付和偿还境内金融机构外汇贷款本息，可以从其现汇帐户余额中直接办理。
2．对外商投资企业外汇不能自求平衡的优惠中国坚持外商投资企业外汇自求平衡的原则，但当企业外汇不能自求平衡时，允许到外汇调剂中心进行相互调剂，调剂价格按市场汇价。
3．允许外商人民币利润再投资按外汇投资优待外国投资者从外汇收支不能平衡的外商投资企业中分得的人民币利润，经批准后再投资于境内能创汇或能增加外汇收入的企业，除依法享受退还已缴纳的部分所得税的优惠外，外商可从接受该项投资的企业新增加的外汇收入中获得外汇，以汇出其合法利润。在审批外商人民币利润再投资时，外商应提供原企业董事会的利润分配决议和当地外汇管理部门的证明。
4．外商投资企业可申请外汇抵押人民币贷款
外商投资企业生产经营过程中，外汇出现盈余而人民币资金短缺时，可申请外汇抵押人民币贷款。贷款前企业应先到当地外汇管理局申报外汇资金的来源与数额，经核准后向指定的金融机构办理借款手续。外汇抵押的人民币贷款，既可用于流动资金，也可用于固定资产投资、抵押外汇与人民币贷款互不计息。
其他的优惠政策
1．对外商投资企业生产所需的水、电、气、运输和通讯设施等给予优先安排，并按本市国有企业标准计收费用。
2．外商投资企业可按照国际惯例管理企业，享有充分的生产经营自主权和用人自主权。
3．进行房地产开发的外商投资企业，可享受下列优惠政策：
(1)在合同规定的房地产开发建设间，免缴土地使用费。
(2)在荒山荒地、荒滩和市政基础设施不成套地区开工建设后，利用该房地产自行组织生产或经营的，免缴土地使用费20年。
(3)不以盈利为目的，开发建设教育、医疗卫生和其他社会公益事业项目的，可经土地管理部门审核报市政府批准，减缴或者免缴土地使用权出让金。
(4)以举办产口出口型和先进技术型项目为主的开发企业，其开发建设用地的土地使用权出让价格给予优惠；进行城市公用基础设施建设的，按生产性项目对待，可申请享受减免所得税待遇。